Entelequias fiscales

El Primer Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región, con residencia en San Andrés Cholula, Puebla, el 27 de febrero de 2026 por unanimidad de votos de sus Magistrados integrantes, fijaron seis tesis aisladas al resolver el juicio de amparo número 344/2025 (cuaderno auxiliar 842/2025), las que fueron hechas públicas el pasado viernes 18 de los corrientes, abordando en cada una de ellas un concepto indefinido jurídicamente: La ““materialidad”” de operaciones en materia fiscal; identificadas bajo los números de registro digital 2032637, 2032638, 2032639, 2032640, 2032641 y 2032642; una de ellas bajo el rubro de:

“PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES. Los comprobantes fiscales digitales por internet (CFDI), registros contables y papeles de trabajo no constituyen por sí mismos prueba plena para acreditar su materialidad.”

Y las restantes respectivamente bajo los rubros siguientes:

“PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES AMPARADAS EN COMPROBANTES FISCALES. Debe negarse valor probatorio a los contratos de comodato redactados de forma genérica al no ser susceptibles de evidenciar capacidad operativa real para acreditar su materialidad.”

“PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES AMPARADAS EN COMPROBANTES FISCALES. Debe negarse valor probatorio a los contratos laborales y a las constancias de trabajadores para acreditar su materialidad, cuando no exista congruencia entre la comparativa del número de empleados y el volumen de operaciones facturadas.”

“PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES AMPARADAS EN COMPROBANTES FISCALES. El análisis de las pruebas aportadas por la persona contribuyente para desvirtuarla debe regirse por el sistema de libre valoración racional.”

“PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES AMPARADAS EN COMPROBANTES FISCALES. Estándar de prueba para estimarla suficientemente desvirtuada.”

“PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES AMPARADAS EN COMPROBANTES FISCALES. Si las pruebas aportadas para desvirtuarla son desestimadas de manera individual al no acreditar un hecho base idóneo, no es dable realizar su valoración conjunta, al no tener el potencial de conformar una inferencia válida.”

En cada una de las tesis anteriores, se alude a la ““materialidad”” de las operaciones, sin que existe una definición de lo que signifique dicha palabra y su alcance jurídico en la materia fiscal, en el argot, en general se infiere su contenido sin embargo, al carecer de significado nos encontramos frente a una cosa irreal que el propio juzgador desde que nace el articulo 69-B del Código Fiscal de la Federación (CFF) le concede de facto un peso ficticio, que el particular subsume sin mayor cuestionamiento.

Los hechos narrados en las tesis aisladas derivan de que una persona moral promovió juicio contencioso administrativo federal contra la determinación de un crédito fiscal derivado de un procedimiento de revisión de gabinete en el que se advirtieron diversas inconsistencias relacionadas con la “materialidad” de distintas operaciones, por lo que en términos del artículo 69-B del CFF se estableció presuntivamente la inexistencia de la efectiva realización de las operaciones amparadas en diversos comprobantes fiscales. El Tribunal Federal de Justicia Administrativa declaró la validez de la determinación impugnada, porque negó valor probatorio a los elementos de juicio aportados. Contra esa decisión la actora promovió amparo directo.

El contribuyente argumentó (1) que no se realizó un análisis concatenado y adminiculado de la totalidad de las pruebas ofrecidas, tales como comprobantes fiscales digitales por Internet (CFDI), registros contables y papeles de trabajo; argumentó (2) que se valoraron indebidamente los contratos de comodato que ofreció para acreditar la “materialidad” de las operaciones cuestionadas, pues se analizaron de manera aislada cuando debió hacerse en conjunto; argumentó  (3) que se valoraron indebidamente los contratos laborales y las constancias de trabajadores que exhibió; controvirtió (4) la valoración probatoria realizada por el tribunal mencionado; argumentó (5) que la autoridad responsable exigió un estándar probatorio excesivo para desvirtuar la presunción prevista en dicho artículo, pues con las pruebas que ofreció acreditaba la “materialidad” de las operaciones relativas; y por último argumentó (6) que no se realizó un análisis concatenado y adminiculado de la totalidad de las pruebas ofrecidas.

Las justificaciones del ad quem sobre el argumento 1 fue que, los CFDI constituyen instrumentos formales que documentan operaciones declaradas por el contribuyente y que, en condiciones ordinarias, producen efectos fiscales. No obstante, el procedimiento previsto en el aludido artículo 69-B no versa sobre la existencia formal de comprobantes, sino sobre la existencia material de las operaciones que éstos amparan y sobre la capacidad operativa real para ejecutarlas; si la hipótesis normativa presuntiva parte de que pueden emitirse comprobantes sin respaldo material efectivo, no puede sostenerse que la mera existencia formal de dichos instrumentos constituya, por sí sola, un hecho base idóneo para acreditar “materialidad”; los registros contables y los papeles de trabajo reflejan la información asentada por la persona contribuyente en su contabilidad; pueden acreditar la existencia de anotaciones, registros financieros y declaraciones formales, pero en el contexto del artículo citado, el objeto del análisis no consiste en verificar si la contabilidad fue llevada conforme a reglas formales, sino en determinar si existió capacidad operativa real y ejecución material de las operaciones registradas; por ello, cuando los registros contables reproducen la información contenida en los CFDI y no incorporan elementos adicionales relativos a la infraestructura logística, maquinaria o procesos productivos, su fuerza inferencial respecto de la “materialidad” de las operaciones resulta limitada; en consecuencia, tales instrumentos no acreditan hechos base idóneos sobre capacidad operativa real.

La justificación del ad quem sobre el argumento 2 fue que, conforme a las reglas elementales de la lógica y a las máximas de la experiencia, la existencia formal de un contrato no implica necesariamente que materialmente se hubiere ejecutado; además, conforme a la experiencia propia de las relaciones comerciales ordinarias, los contratos que soportan operaciones cuantiosas suelen contener especificaciones detalladas respecto de bienes, cantidades y condiciones; de manera que si en un contrato redactado de manera genérica no se detalla de forma específica la maquinaria o las herramientas supuestamente facilitadas, ni se establece correlación concreta con las operaciones facturadas, no es susceptible de acreditar capacidad operativa real en torno a la “materialidad” de las operaciones cuestionadas, sino únicamente una formalidad documental.

La justificación del ad quem sobre el argumento 3 fue que, conforme al sistema de valoración racional y a la máxima de la experiencia vinculada con los parámetros ordinarios de productividad humana en actividades manufactureras, debe negarse valor probatorio a los documentos mencionados cuando no sea congruente el número de trabajadores registrados con el volumen de operaciones facturadas, ya que esa determinación no supone un acto de discriminación ni prejuzgamiento, sino que responde a un juicio de plausibilidad estructural entre medios humanos disponibles y volumen de producción declarado; el razonamiento consistente en afirmar que determinado número de trabajadores no puede producir cierta cantidad de bienes descansa en analizar si, en el contexto concreto de las operaciones cuestionadas, resulta razonable inferir que una plantilla laboral reducida puede producir el volumen de las operaciones facturadas durante el periodo revisado.

La justificación del ad quem sobre la controversia 4 fue que, conforme al sistema referido el legislador no delimita previamente el valor de cada medio probatorio, sin embargo, exige que el juzgador exteriorice las razones que sustentan su decisión, a diferencia del sistema de íntima convicción; sobre todo, requiere que esas razones se sometan a las reglas de la lógica, las máximas de la experiencia y los conocimientos científicos afianzados; el artículo 69-B señalado no establece que los CFDIS constituyan prueba plena de la “materialidad” de las operaciones; por el contrario, permite configurar una presunción legal que obliga a la persona contribuyente a evidenciar su capacidad operativa real; por ende, no es dable exigir que ciertos documentos produzcan automáticamente la acreditación de la “materialidad” de las operaciones, pues ello equivaldría a reinstaurar implícitamente un sistema de prueba tasada, incompatible con el diseño del aludido artículo 69-B; tampoco es válido que la persona juzgadora desestime el material probatorio mediante afirmaciones genéricas propias de un modelo de íntima convicción no sujeto a control racional; en consecuencia, al valorar los elementos de juicio aportados, se debe atender a: 1) las reglas de la lógica que establecen condiciones formales de coherencia; 2) las máximas de la experiencia que constituyen generalizaciones empíricas derivadas de la experiencia social ordinaria; y 3) los conocimientos científicos afianzados sobre aspectos técnicos o especializados vinculados con la operación cuestionada.

La justificación del ad quem sobre el argumento 5 fue que, en términos del aludido artículo 69-B, la presunción de inexistencia de operaciones implica que el contribuyente tenga la carga probatoria de desvirtuarla, esto es, lo obliga a aportar elementos de juicio suficientes para estimar que las operaciones amparadas formalmente en comprobantes fiscales efectivamente se realizaron; a partir de ello, se puede establecer una presunción en el sentido de que si la persona contribuyente carece de capacidad operativa, resulta razonable presumir que las operaciones que documenta no existieron materialmente; sin embargo, esa presunción puede ser desvirtuada mediante prueba en contrario; a partir de esas premisas, pese a que el legislador no estableció un estándar de prueba expreso, es dable extraer las condiciones que deben cumplirse para que la persona juzgadora estime que existe prueba suficiente respecto de la “materialidad” de las operaciones amparadas en comprobantes fiscales; conforme a la naturaleza del hecho a probar, la primera condicionante de dicho umbral estriba en que la hipótesis sustentada por la contribuyente sea más probablemente verdadera que la presunción establecida por la autoridad fiscalizadora, lo que implica que la persona juzgadora debe comparar el grado de corroboración de ambas hipótesis en controversia y delimitar cuál tiene mayor apoyo en el acervo probatorio ofrecido en el juicio; asimismo, como segunda condicionante, dicho cuadro probatorio debe ser contextualmente completo, lo cual implica establecer si la actora aportó, conforme a las particularidades del caso, la mayor cantidad de elementos de juicio relevantes disponibles que permitan reconstruir de manera coherente y plausible la operación cuestionada.

Por último, la justificación del ad quem sobre el argumento 6 fue que, las pruebas ofrecidas por la persona contribuyente para desvirtuar la presunción de inexistencia de operaciones amparadas en comprobantes fiscales en términos del citado artículo 69-B no pueden conformar hechos base de manera individual cuando de su valoración deriva que son genéricas, irrelevantes o carecen de conexión con la hipótesis de “materialidad”; en el caso de que un elemento de juicio no tenga el potencial de establecer un hecho base respecto de la “materialidad” de la operación cuestionada, no es dable integrarlo en una articulación posterior; de manera que si tras la depuración individual de las pruebas aportadas no se identifica ningún hecho base concerniente a la hipótesis de “materialidad”, debe estimarse que no procede su valoración conjunta, la cual presupone la existencia de hechos base que deben ser convergentes entre sí y no ser redundantes; en consecuencia, si tras la desestimación individual de las pruebas aportadas por la persona contribuyente no se establece algún hecho base, no pueden valorarse de manera conjunta al no existir algún punto de apoyo que permita construir una hipótesis con estructura inferencial mínima.

Los criteriorios jurídicos adoptados para el dictado de estas seis tesis aisladas son los siguientes respectivamente:

• Debe negarse valor probatorio a los CFDI, registros contables y papeles de trabajo aportados por la persona contribuyente para desvirtuar la presunción de inexistencia de operaciones, pues su sola existencia no acredita su realización material.
• Para efecto de acreditar la “materialidad” de las operaciones consideradas presuntamente inexistentes, debe negarse valor probatorio a los contratos de comodato redactados de manera genérica al no ser susceptibles de evidenciar capacidad operativa real.
• Debe negarse valor probatorio a los contratos laborales y a las constancias de trabajadores que ofrece la persona contribuyente para acreditar la “materialidad” de las operaciones cuestionadas, cuando de la comparativa entre el número de empleados registrados y el volumen de operaciones facturadas deriva que no es congruente la magnitud de producción que se desprende de los comprobantes fiscales.
• Las pruebas aportadas por la persona contribuyente para desvirtuar la presunción de inexistencia de operaciones deben atender al sistema de libre valoración racional de la prueba que delimita la asignación del grado de corroboración de los elementos probatorios, en función de las reglas de la lógica, las máximas de la experiencia y los conocimientos científicos afianzados.
• Para estimar suficientemente desvirtuada la presunción de inexistencia de operaciones amparadas en comprobantes fiscales deben cumplirse dos condiciones: 1) conforme al caudal probatorio previamente valorado, la hipótesis sustentada por el contribuyente debe ser la más probablemente verdadera frente a la presunción de inexistencia establecida por la autoridad fiscalizadora; y 2) el cuadro probatorio que respalde aquella hipótesis debe ser contextualmente completo conforme a las particularidades del caso.
• Si la autoridad responsable niega valor probatorio a las pruebas aportadas por la persona contribuyente para desvirtuar la presunción de inexistencia de operaciones y, por ende, de dicho ejercicio no es posible establecer algún hecho base, es evidente que no es dable realizar la pretendida valoración conjunta de ese cuadro probatorio, en tanto que de ese ejercicio no podría conformarse una inferencia válida sobre la “materialidad” de dichas operaciones.

Por lo visto, el juzgador en su afán de complacer a la autoridad administrativa, crea un catálogo o manual a seguir por parte de quien sigue traficando con comprobantes fiscales con operaciones inexistentes, en perjuicio de la hacienda pública nacional… @lvarezbanderas